Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Порядок учета доходов и расходов при переходе с УСНО на ОСНО». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Это значит потерять право применять этот спецрежим и автоматически перейти на ОСНО. С первого дня квартала, в котором право утеряно, нужно пересчитать и уплатить налоги, а также сдать отчеты, предусмотренные для общего режима.
Какие документы подать в ИФНС для перехода в середине года
Прежде всего, отправьте уведомление об утрате права на применение упрощенки по форме 26.2-2. На это дается 15 календарных дней. Отсчитывайте их с первого дня квартала следующего за тем, в котором утрачено право на применение УСН.
В течение 25 дней того же квартала нужно составить и подать декларацию по УСН (п. 3 ст. 346.23 НК РФ). В этот же срок оплатите налог по этой декларации.
Затем с начала квартала, в котором было утеряно право на спецрежим, пересчитайте налоги, предусмотренные для общего режима: НДС, налог на имущество, на прибыль или НДФЛ. Оплатите их и сдайте декларации. В переходном периоде налоговая не начислит штрафы и пени за несоблюдение сроков, но только если вы вовремя подали уведомление об утрате права на УСН.
Так, если утратили право применять УСН в третьем квартале, на ОСНО вы будете числиться с 1 июля. Уведомление об утрате права на УСН нужно отправить до 15 октября, а декларацию по УСН – до 25 октября.
Как начислять НДС при переходе с УСН на ОСНО
При переходе с УСН на ОСНО бизнесмен становится плательщиком НДС. С даты перехода он должен начислять налог на отгрузки и авансы. Если же аванс был получен до перехода на ОСНО, то платить налог с него не нужно, в этом случае НДС будет начислен только на отгрузку.
Если бизнесмен приобрел или построил основное средство во время использования УСН, а оплатил или ввел его в эксплуатацию уже на ОСНО, то эти затраты не учитывались при расчете «упрощенного» налога.
Тогда бизнесмен после перехода на ОСНО может взять к вычету НДС, входящий в стоимость покупки или в затраты на строительство (п. 6 ст. 346.25 НК РФ). Однако Минфин считает, что этим правом могут воспользоваться только налогоплательщики, применявшие УСН с объектом «Доходы минус расходы» (письмо от 01.09.2017 № 03-07-11/56374).
Аналогичный подход у чиновников и для вычета НДС по другим материальным ценностям, приобретенным на «упрощенке», но оплаченным уже на ОСНО, например – по остаткам товаров. Воспользоваться вычетом по НДС для «переходных» остатков могут только те «упрощенцы» которые использовали объект «Доходы минус расходы» (письмо Минфина от 07.04.2020 № 03-07-11/27295).
Специалисты Минфина объясняют свою позицию тем, что в п. 6 ст. 346.25 НК РФ говорится о вычете сумм НДС, которые ранее не были отнесены к расходам при УСН. А так как при использовании объекта «Доходы» расходы в принципе не учитываются, то и право на вычет НДС при переходе на ОСНО не возникает. Здесь налоговиков поддерживает и Конституционный Суд РФ (определение от 22.01.2014 № 62-О).
Также спорный момент возникает при выставлении счетов-фактур в переходный период. Если бизнесмен нарушит ограничения для УСН во втором или в третьем месяце квартала, то он перейдет на ОСНО и должен будет начислить НДС с начала этого квартала.
Но, по мнению налоговиков, перевыставить покупателю «задним числом» с начала квартала счета-фактуры с выделенным НДС такой бизнесмен не сможет (письмо ФНС РФ от 08.02.2007 № ММ-6-03/95@). Налоговики ссылаются на п. 3 ст. 168 НК РФ, согласно которого счета-фактуры нужно выписывать в течение 5 календарных дней после отгрузки товаров или оказания услуг.
Например, если лимит по выручке был превышен в декабре, то НДС необходимо начислить на все отгрузки, начиная с 1 октября. Но выставить счета-фактуры с НДС бизнесмен, по мнению налоговиков, имеет право только за декабрь и частично – за последние даты ноября, по тем отгрузкам, пятидневный срок с даты которых истекает в декабре. А НДС за октябрь и большую часть ноября бизнесмену придется платить за счет собственных средств. Включить его в затраты для налога на прибыль тоже не получится (п. 19 ст. 270 НК РФ).
Однако прямого запрета на перевыставление счетов-фактур за пределами пятидневного срока после отгрузки НК РФ не содержит. Поэтому данную позицию контролирующих органов можно оспорить в суде (например, постановление ФАС Поволжского округа от 30.05.2007 № А12-14123/06-С29, которое поддержал ВАС РФ в определении от 06.08.2007 № 9478/07).
НДС переходного периода
Вопросы учета НДС переходного периода регулируются ст. 170 и 346.25 НК РФ.
«Входной» НДС со стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), которые не были использованы в деятельности в период применения УСНО (и не были включены в расходы), можно будет принять к вычету в первом квартале работы на ОСН. Данное правило не распространяется на организации, применявших объект «доходы».
Таблица вычета НДС переходного периода:
|
Расходы (приобретенные) |
Оплата поставщику в период УСН |
Списание (продажа), получение |
Период вычета НДС |
|---|---|---|---|
|
Сырье, материалы и инструменты |
Не оплаченные |
Не отпущенные в производство (эксплуатацию) |
В первом квартале применения ОСН |
|
Сырье, материалы и инструменты |
Оплаченные |
Полученные после перехода на ОСН |
После принятия товаров (работ, услуг) к учету |
|
Товары |
Не оплаченные |
Проданные |
В 1 кв. применения ОСН |
|
Товары |
Не оплаченные |
Не проданные |
В 1 кв. применения ОСН |
|
Товары (работы, услуги) |
Оплаченные |
Полученные после перехода на ОСН |
После принятия товаров (работ, услуг) к учету |
|
Основные средства |
Оплаченные или нет |
Введено в эксплуатацию после перехода на ОСН |
После принятия ОС к учету |
Добровольный и вынужденный переход на ОСНО, в чем разница
Добровольно отказаться от «упрощенки» можно только с начала календарного года. Чаще всего такое решение принимают организации, которые выходят на новый уровень и начинают работать с крупными компаниями на ОСНО. Такие компании не работают с организациями на УСН, потому что им нужен входной НДС.
Чтобы получить таких клиентов и вписаться в цепочку НДС, «упрощенцы» отказываются от льготных условий и переходят на ОСНО.
Чтобы добровольно перейти с УСН на ОСНО, необходимо отправить в ИФНС уведомление об отказе от УСН по форме 26.2-3 в срок до 15 января того года, с которого организация планирует применять ОСНО (п. 6 ст. 346.13 НК РФ). Отдельной формы уведомления о переходе на общую систему налогообложения не предусмотрено, т.к., отказавшись от «упрощенки», фирма автоматически будет числиться на ОСНО с 1 января.
Вынужденно перейти с УСН на ОСНО организация должна, если потеряет право на применение «упрощенки», т.е. выйдет за рамки какого-то из ограничений, которые перечислены в статье 346.12 Налогового кодекса РФ:
- уровень дохода превысит 150 млн руб.;
В НК РФ имеется возможность не платить НДС при осуществлении облагаемых операций (реализации и пр.), используя освобождение от НДС по ст. 145 НКРФ. Такая возможность предоставляется налогоплательщикам, у которых совокупная выручка от реализации за октябрь, ноябрь и декабрь 2022 г. не превысила 2 млн руб. (п. 1 ст. 145 НК РФ).
Напомним, что для получения такого освобождения необходимо соблюсти определенную процедуру: следует направить в свою налоговую инспекцию письменное уведомление о применении освобождения по ст. 145 НК РФ и документы, указанные в п. 6 ст. 145 НК РФ (п. 3 ст. 145 НК РФ). Эти документы нужны, чтобы налоговая инспекция могла убедиться, что налогоплательщик соблюдает необходимое условие по выручке.
При этом в силу специального указания в п. 6 ст. 145 НК РФ для организаций и ИП, перешедших с УСН на ОСНО, документом, подтверждающим право на освобождение, будет являться выписка из книги учета доходов и расходов организаций и ИП, применяющих УСН. Опять же никаких специальных требований к этому документу нет. Поэтому составить эту выписку можно в произвольной форме, также указав итоговые данные книги за три месяца.
Нельзя не затронуть вопрос об НДС, учтенном в стоимости переходящих товаров, которая будет учтена в «прибыльных» расходах в следующем году – периоде применения ОСНО. Положения п. 6 ст. 346.25 НК РФ позволяют принимать к вычету «суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику, применяющему упрощенную систему налогообложения, при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении упрощенной системы налогообложения».
Но для этого, во-первых, должны быть в наличии счета-фактуры, полученные ранее от поставщиков, поскольку именно этот документ служит основанием для вычета (п. 1 ст. 169 НК РФ). А во-вторых, по мнению чиновников, принять такой НДС к вычету могут только те, кто до перехода на ОСНО применял УСН с объектом «доходы минус расходы». Поэтому если фирма сейчас работает на УСН с объектом «доходы», то вычетом НДС с переходящих расходов она, к сожалению, воспользоваться не сможет (письмо Минфина России от 07.04.2020 № 03-07-11/27295).
Для тех, кто имеет возможность воспользоваться правом на вычет НДС, это право возникает в том налоговом периоде, в котором организация перешла с УСН на общий режим, т.е. в I квартале 2023 г. (письмо Минфина России от 30.12.2015 № 03-11-06/2/77709). При этом вычетом «налогоплательщик может воспользоваться в течение трех лет после окончания налогового периода, в котором возникает право на налоговые вычеты» (письмо ФНС России от 27.02.2015 № ГД-3-3/743).
Миграция с «упрощенки» на общий режим меняет не только налоговую нагрузку, но и учет с отчетностью. С первого квартала применения ОСНО плательщик налогов оформляет и сдает декларации по имущественному налогу, НДС, налогу на прибыль. Также у него возникает обязанность вести журнал учета кассовых и приходных ордеров, если налогоплательщик — ИП, то и книгу продаж и покупок (КУДиР).
Несмотря на более сложный и масштабный учет, увеличение количества рутинных операций, общий режим имеет ряд преимуществ. В частности, он открывает новые перспективы развития бизнеса.
Переход с УСН «доходы» на ОСНО: особенности
Какие важные моменты нужно учитывать тем, кто с «упрощенки» переходит на ОСНО?
Если на УСН предприятия могут вести упрощенный бухучет, а для налогового учета достаточно одного регистра – КУДиР, то после того, как переход ООО с УСН на ОСНО осуществлен, объем и детализация бухгалтерского и налогового учета значительно увеличиваются, особенно для тех, кто применял «доходный» объект налогообложения на УСН.
«Упрощенцы» освобождаются от НДС, имущественного налога, юрлицами не платится налог на прибыль, а предпринимателями – НДФЛ с предпринимательских доходов. Перейдя на ОСНО, придется исчислять и уплачивать все эти налоги, а также сдавать по ним декларации. Те, кто утратил право на «упрощенку», должны пересчитать налоги по ОСНО с начала квартала, в котором это случилось. Кроме того, фирмам на общем режиме, рассчитывая налог на прибыль, вместо кассового метода приходится использовать метод начисления.
Признание «переходных» доходов и расходов – важный момент, имеющий свои тонкости. Доходы и расходы на «упрощенке» признаются по мере оплаты, на ОСНО же выручка учитывается по мере отгрузки, а расходы признаются в периоде возникновения, не принимая в расчет дату оплаты (п. 1 ст. 271, п. 1 ст. 272 НК РФ). Как регламентирует НК РФ переход с УСН на ОСНО в этой части:
- авансы, полученные до перехода, облагаются единым «упрощенным» налогом, независимо от времени их отгрузки (п. 1 ст. 251 НК РФ).
- Выручка, не оплаченная при УСН (полностью или частично), учитывается в доходах первого месяца работы на ОСНО.
- Расходы на приобретение, которые налогоплательщик понес, но не успел полностью оплатить на «упрощенке», уменьшают налоговую базу по «прибыли», что особенно выгодно при переходе с УСН «доходы» на ОСНО (п. 2 ст. 346.25 НК РФ). Соответственно, страхвзносы в ПФР, ФОМС и ФСС, начисленные при УСН, а уплаченные уже на ОСНО, также учитываются для налоговой базы (письмо Минфина РФ от 03.05.2017 № 03-11-06/26921).
Определение расходов при переходе на ОСНО
Так же, как и при доходах, порядок определения расходов зависит от метода их определения.
Если ИП будет применять метод начисления, то он может учесть в расходах по налогу на прибыль затраты на купленные в период применения УСН товары (работы, услуги, имущественные права), которые до перехода на ОСН он не оплатил или оплатил только частично. По общему правилу сделать это нужно в месяце перехода на ОСН. Например, если услугу предпринимателю оказали до перехода на общий режим и до этого момента он ее не оплатил, то стоимость услуги ИП может включить в состав расходов в том месяце, когда он перешел на ОСН.
Однако нужно помнить, что некоторые виды затрат на общем режиме нужно признавать в расходах в особом порядке. Рассмотрим несколько примеров:
- стоимость неоплаченного сырья или материалов, которые ИП не списал до перехода на ОСН и планирует использовать на общем режиме, он может учесть в расходах на дату их передачи в производство;
- стоимость покупных товаров для перепродажи надо учесть в расходах по мере реализации покупателям. При этом если такие товары реализованы еще на УСН, но до перехода на ОСН не оплачены поставщику, то расходы надо учитывать в месяце перехода на общий режим;
- стоимость готовой продукции, которая произведена в период УСН, но затраты на нее не оплачены поставщикам, ИП может учесть в расходах на дату ее реализации. Но при этом надо иметь в виду, что, если сырье, материалы и иные затраты, формирующие стоимость готовой продукции, были оплачены поставщикам до перехода на ОСН, учесть эти затраты в расходах уже нельзя;
- зарплату работникам, а также страховые взносы на ОПС, ОМС, на ВНиМ и на травматизм, которые ИП начислил в период применения УСН, а выплатил (уплатил) уже после перехода на ОСН, он вправе учесть при расчете налога на прибыль либо на дату реализации готовой продукции (если такие затраты должны быть учтены в составе прямых расходов, которые формируют стоимость продукции), либо на 1 января года, с которого ИП начал применять ОСН (если эти расходы относятся к косвенным или внереализационным расходам).
Отметим, что возможность учета перечисленных затрат в переходный период не зависит от объекта налогообложения, который ИП применял на УСН («доходы» или «доходы минус расходы»).
Если же ИП решил применять кассовый метод, то при переходе на общий режим расходы определяются после их фактической оплаты в общем порядке.
Если у ИП имеется кредиторская задолженность, образовавшаяся на дату перехода на ОСН, за товары (работы, услуги, имущественные права), полученные в период применения УСН, то учесть её ИП может в общем порядке.
Помимо этого, при наличии основных средств, из которых взимается налог на имущество, нужно предоставить декларацию по данному налогу в ИФНС.
Под влияние этого налога попадают:
1. Объекты движимого имущества, зарегистрированные в качестве основных средств до января 2013 года и являющиеся представителями амортизационных групп с 3-ей по 10-ю.
2. Объекты движимого имущества, подлежащие регистрации в качестве основных средств в период с января 2013 года по сей день. Важно, чтобы они отвечали следующим условиям:
- принадлежать амортизационной группе с 3-ей по 10-ую согласно системе классификации основных средств;
- быть приобретенными в результате ликвидации либо реорганизации предприятия.
3. Объекты недвижимого имущества, не подпадающие под налог на имущество по причине кадастровой стоимости.
Упрощенный режим налогообложения применяют многие представители среднего и малого бизнеса, за исключением:
- банков;
- страховых компаний, нотариальных контор;
- компаний, занятых в сфере инвестиций, негосударственных пенсионных фондов;
- компаний, имеющих представительства и филиалы;
- организации, в которых доля участия иных компаний составляет более 25%.
Для использования такого спецрежима ка УСН, необходимо соблюдение следующих условий:
- Численность сотрудников не превышает 100 человек.
- Остаточная стоимость ОС составляет не более 100 тыс. рублей.
- Общий доход компании за 9 месяцев не более 45 млн. рублей, а за год – не более 60 млн. рублей.
Чтобы использовать «упрощенку», необходимо соответствовать определенным критериям:
- Доходы за год должны быть 60млн.*коэффициент-дефлятор (в 2016 г. этот коэффициент = 1,329, соответственно, в 2016 г. сумма доходов за 12мес. должна быть 79 740 000руб.);
- Численность сотрудников 100;
- Доля участия других лиц в капитале компании 25%;
- Остаточная стоимость ОС 100 млн.руб.;
- Отсутствие филиалов;
- Компания не относится к бюджетным организациям;
- Компания не является страховой, банком, ломбардом, инвестиционным фондов, микрофинансовой организацией, НПФ;
- Не продает ценности, подлежащие обложению акцизом.
При нарушении даже одного такого критерия, право применять УСН теряется. С 1-го числа 1-го месяца квартала, когда произошло данное событие, следует применять ОСНО.
Еще один случай утери возможности использовать УСН – подписание таких соглашений: доверительного управления имуществом или простого товарищества. Данное правило справедливо лишь в отношении лиц, у которых объекта налогообложения «доходы».
В такой ситуации следует проинформировать налоговую об утерянном праве на упрощенный режим. Определен срок — до пятнадцатого числа месяца, идущего за кварталом утери данного права.
НДС при переходе с УСН на ОСНО
При прекращении применения УСН (независимо от причины этого прекращения) фирма или ИП становится плательщиком НДС и приобретает обязанность его начислять. В переходный период нужно принимать во внимание, когда поступили деньги. Если аванс за товар поступил до перехода на ОСНО, а его покупка произошла позднее, то начислять НДС нужно только на реализацию. В случае поступления аванса после перехода с УСН на ОСНО НДС исчисляют из суммы аванса, и начисляют на реализацию. При этом после отгрузки НДС с аванса можно включить в вычеты.
Подробнее о правилах возмещения НДС на упрощенке читайте в этой статье.
См. также статью «Как быть с ”входным” НДС по основным средствам при переходе с УСН на общий режим налогообложения?».
Начислять НДС при переходе с УСН нужно с начала квартала, в котором совершился переход на ОСНО, даже если это произошло в последний месяц квартала. Фирма должна рассчитать и уплатить налог в бюджет за весь квартал.